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【內(nèi)容導(dǎo)航】

租賃負(fù)債的后續(xù)計量

【所屬章節(jié)】

第十四章 租賃——第二節(jié) 承租人的會計處理

【知識點】租賃負(fù)債的后續(xù)計量

租賃負(fù)債的后續(xù)計量

1.計量基礎(chǔ)

在租賃期開始日后，承租人應(yīng)當(dāng)按以下原則對租賃負(fù)債進行后續(xù)計量：

（1）確認(rèn)租賃負(fù)債的利息時，增加租賃負(fù)債的賬面金額；

借：財務(wù)費用

　　在建工程

　貸：租賃負(fù)債—未確認(rèn)融資費用

（2）支付租賃付款額時，減少租賃負(fù)債的賬面金額；

借：租賃負(fù)債—租賃付款額

　貸：銀行存款

（3）因重估或租賃變更等原因?qū)е伦赓U付款額發(fā)生變動時，重新計量租賃負(fù)債的賬面價值。

①當(dāng)租賃負(fù)債增加時

借：使用權(quán)資產(chǎn)

　　租賃負(fù)債—未確認(rèn)融資費用

　貸：租賃負(fù)債—租賃付款額

②當(dāng)租賃負(fù)債減少時

借：租賃負(fù)債—租賃付款額（按租賃付款額的減少額）

　貸：使用權(quán)資產(chǎn)（按租賃付款額現(xiàn)值的減少額）

　　　租賃負(fù)債—未確認(rèn)融資費用（差額）

若使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值已調(diào)減至零，應(yīng)當(dāng)按仍需進一步調(diào)減的租賃付款額借記“租賃負(fù)債—租賃付款額”科目，按仍需進一步調(diào)減的租賃付款額現(xiàn)值貸記“營業(yè)成本”“制造費用”“銷售費用”“管理費用”“研發(fā)支出”等科目，按其差額，貸記“租賃負(fù)債—未確認(rèn)融資費用”科目。

租賃變更導(dǎo)致租賃范圍縮小或租賃期縮短的，承租人應(yīng)當(dāng)按縮小或縮短的相應(yīng)比例

借：租賃負(fù)債—租賃付款額

　　使用權(quán)資產(chǎn)累計折舊

　　使用權(quán)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　貸：租賃負(fù)債—未確認(rèn)融資費用

　　　使用權(quán)資產(chǎn)

　　　資產(chǎn)處置損益（差額）

提示：

租賃負(fù)債期末余額=租賃負(fù)債期初余額+租賃負(fù)債產(chǎn)生的利息-支付的租賃付款額+（或-）租賃負(fù)債重估調(diào)整額

承租人應(yīng)當(dāng)按照固定的周期性利率計算租賃負(fù)債在租賃期內(nèi)各期間的利息費用，并計入當(dāng)期損益，但按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》等其他準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本的，從其規(guī)定。

此處的周期性利率，是指承租人對租賃負(fù)債進行初始計量時所采用的折現(xiàn)率，或者因租賃付款額發(fā)生變動或因租賃變更而需按照修訂后的折現(xiàn)率對租賃負(fù)債進行重新計量時，承租人所采用的修訂后的折現(xiàn)率。

2.租賃負(fù)債的重新計量

在租賃期開始日后，當(dāng)發(fā)生下列四種情形時，承租人應(yīng)當(dāng)按照變動后的租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債，并相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值。使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值已調(diào)減至零，但租賃負(fù)債仍需進一步調(diào)減的，承租人應(yīng)當(dāng)將剩余金額計入當(dāng)期損益。

（1）實質(zhì)固定付款額發(fā)生變動。

如果租賃付款額最初是可變的，但在租賃期開始日后的某一時點轉(zhuǎn)為固定，那么，在潛在可變性消除時，該付款額成為實質(zhì)固定付款額，應(yīng)納入租賃負(fù)債的計量中。承租人應(yīng)當(dāng)按照變動后租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債。在該情形下，承租人采用的折現(xiàn)率不變，即，采用租賃期開始日確定的折現(xiàn)率。

借：使用權(quán)資產(chǎn)

　　租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費用

　貸：租賃負(fù)債——租賃付款額

（2）擔(dān)保余值預(yù)計的應(yīng)付金額發(fā)生變動。

在租賃期開始日后，承租人應(yīng)對其在擔(dān)保余值下預(yù)計支付的金額進行估計。該金額發(fā)生變動的，承租人應(yīng)當(dāng)按照變動后租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債。在該情形下，承租人采用的折現(xiàn)率不變。

提示：

（1）和（2）

租賃付款額發(fā)生變動，租賃期和折現(xiàn)率不變。

（3）用于確定租賃付款額的指數(shù)或比率發(fā)生變動。

在租賃期開始日后，因浮動利率的變動而導(dǎo)致未來租賃付款額發(fā)生變動的，承租人應(yīng)當(dāng)按照變動后租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債。在該情形下，承租人應(yīng)采用反映利率變動的修訂后的折現(xiàn)率進行折現(xiàn)。

在租賃期開始日后，因用于確定租賃付款額的指數(shù)或比率（浮動利率除外）的變動而導(dǎo)致未來租賃付款額發(fā)生變動的，承租人應(yīng)當(dāng)按照變動后租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債。在該情形下，承租人采用的折現(xiàn)率不變。

需要注意的是，僅當(dāng)現(xiàn)金流量發(fā)生變動時，即租賃付款額的變動生效時，承租人才應(yīng)重新計量租賃負(fù)債，以反映變動后的租賃付款額。承租人應(yīng)基于變動后的合同付款額，確定剩余租賃期內(nèi)的租賃付款額。

提示：

（3）租賃付款額發(fā)生變動，租賃期不變，折現(xiàn)率不變。但浮動利率導(dǎo)致的變動，采用修訂后的折現(xiàn)率。

（4）購買選擇權(quán)、續(xù)租選擇權(quán)或終止租賃選擇權(quán)的評估結(jié)果或?qū)嶋H行使情況發(fā)生變化。

租賃期開始日后，發(fā)生下列情形的，承租人應(yīng)采用修訂后的折現(xiàn)率對變動后的租賃付款額進行折現(xiàn)，以重新計量租賃負(fù)債：

①發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使續(xù)租選擇權(quán)或終止租賃選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對其是否合理確定將行使相應(yīng)選擇權(quán)進行重新評估。上述選擇權(quán)的評估結(jié)果發(fā)生變化的，承租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)新的評估結(jié)果重新確定租賃期和租賃付款額。前述選擇權(quán)的實際行使情況與原評估結(jié)果不一致等導(dǎo)致租賃期變化的，也應(yīng)當(dāng)根據(jù)新的租賃期重新確定租賃付款額。

②發(fā)生承租人可控范圍內(nèi)的重大事件或變化，且影響承租人是否合理確定將行使購買選擇權(quán)的，承租人應(yīng)當(dāng)對其是否合理確定將行使購買選擇權(quán)進行重新評估。評估結(jié)果發(fā)生變化的，承租人應(yīng)根據(jù)新的評估結(jié)果重新確定租賃付款額。

上述兩種情形下，承租人在計算變動后租賃付款額的現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)采用剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無法確定剩余租賃期間的租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用重估日的承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。

提示：

（4）①可控范圍內(nèi)續(xù)租選擇權(quán)或終止租賃選擇權(quán)發(fā)生變化：租賃付款額和租賃期均發(fā)生變化，采用修訂后的折現(xiàn)率折現(xiàn)；②可控范圍內(nèi)購買選擇權(quán)發(fā)生變化：租賃付款額變化，租賃期不變，采用修訂后的折現(xiàn)率折現(xiàn)。

注：本文知識點整理自東奧張志鳳老師-基礎(chǔ)精講班課程講義

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