在學(xué)習(xí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)科目的第二十七章“長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下企業(yè)合并）”的內(nèi)容時(shí)，建議同學(xué)們結(jié)合張志鳳老師的點(diǎn)撥及圖表進(jìn)行具象學(xué)習(xí)。

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注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》科目難度較大，所以考生要做好多輪備考的規(guī)劃，除全面?zhèn)淇嫉牡谝惠唫淇纪?，其他輪次的學(xué)習(xí)主要聚焦在教材重點(diǎn)和備考薄弱點(diǎn)，教材的重點(diǎn)都有哪些？東奧根據(jù)輕一老師的授課講義對(duì)知識(shí)點(diǎn)進(jìn)行整理，結(jié)合圖表對(duì)教材中的知識(shí)點(diǎn)進(jìn)行總結(jié)和歸納，更便于復(fù)習(xí)和備考。點(diǎn)擊查看各章重要知識(shí)點(diǎn)匯總>

【所屬章節(jié)】

第二十七章　合并財(cái)務(wù)報(bào)表

第三節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下企業(yè)合并）

【知 識(shí) 點(diǎn)】

第三節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下企業(yè)合并）

一、同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

合并過(guò)程中發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估和法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用，不涉及抵銷(xiāo)處理的問(wèn)題。

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，該集團(tuán)的所有者是母公司投資者，因此，在合并報(bào)表日，應(yīng)抵銷(xiāo)母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。抵銷(xiāo)分錄：

借：股本

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　　商譽(yù)【點(diǎn)撥】

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　　少數(shù)股東權(quán)益

點(diǎn)撥

同一控制下企業(yè)合并不產(chǎn)生新商譽(yù)。

同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷(xiāo)，但子公司原由企業(yè)集團(tuán)其他企業(yè)控制時(shí)的留存收益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是存在的，所以對(duì)于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤(rùn)之和）中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，應(yīng)編制下列會(huì)計(jì)分錄：

借：資本公積

　貸：盈余公積（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）

　　　未分配利潤(rùn)（歸屬于現(xiàn)行母公司部分）

被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的其他綜合收益中歸屬于合并方的部分，自資本公積轉(zhuǎn)入其他綜合收益。

二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果

調(diào)整分錄如下：

1.投資當(dāng)年

（1）調(diào)整被投資單位盈利

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：投資收益

（2）調(diào)整被投資單位虧損

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（3）調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利【點(diǎn)撥】

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

點(diǎn)撥

現(xiàn)金股利確認(rèn)分錄：

（1）成本法：

借：應(yīng)收股利

　貸：投資收益

（2）權(quán)益法：

借：應(yīng)收股利

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（3）沖成本法分錄，保留權(quán)益法分錄，合并形成分錄：

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（4）調(diào)整子公司其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益—本年

（若減少作相反分錄）

（5）調(diào)整子公司除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積—本年

（若減少作相反分錄）

2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

應(yīng)說(shuō)明的是，本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中年初“所有者權(quán)益”各項(xiàng)目的金額應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期末“所有者權(quán)益”對(duì)應(yīng)項(xiàng)目的金額一致，因此，上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)涉及股本（或?qū)嵤召Y本）、資本公積、其他綜合收益、盈余公積等項(xiàng)目的，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和抵銷(xiāo)分錄時(shí)均應(yīng)用“股本（或?qū)嵤召Y本）——年初”、“資本公積——年初”、“其他綜合收益——年初”和“盈余公積——年初”項(xiàng)目代替；

對(duì)于上期編制調(diào)整和抵銷(xiāo)分錄時(shí)涉及利潤(rùn)表中的項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄時(shí)均應(yīng)用“年初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目代替。

點(diǎn)撥

合并報(bào)表規(guī)則：合并工作底稿中將個(gè)別報(bào)表相同項(xiàng)目數(shù)字相加，把調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄過(guò)入工作底稿中，最后計(jì)算合并金額。

點(diǎn)撥

2×23年12月31日將上年的“信用減值損失”替換成“年初未分配利潤(rùn)”，使得“年初未分配利潤(rùn)”合并數(shù)與上期末一致。

點(diǎn)撥

表中，下劃線(xiàn)的數(shù)字是計(jì)算得到的，抵銷(xiāo)損益類(lèi)項(xiàng)目，最終會(huì)影響年末未分配利潤(rùn)項(xiàng)目的金額。

（1）調(diào)整以前年度被投資單位盈虧

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：年初未分配利潤(rùn)【點(diǎn)撥】

（注：若為虧損則做相反分錄）

點(diǎn)撥

將上一年的“投資收益”替換成“年初未分配利潤(rùn)”。

（2）調(diào)整被投資單位本年盈利

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：投資收益

（3）調(diào)整被投資單位本年虧損

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（4）調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利

借：年初未分配利潤(rùn)

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（5）調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利

借：投資收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

（6）調(diào)整子公司以前年度其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益—年初

（若減少作相反分錄）

（7）調(diào)整子公司本年其他綜合收益變動(dòng)（假定其他綜合收益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：其他綜合收益—本年

（若減少作相反分錄）

（8）調(diào)整子公司以前年度除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積—年初

（若減少作相反分錄）

（9）調(diào)整子公司本年除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（假定所有者權(quán)益增加）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　貸：資本公積—本年

（若減少作相反分錄）

（二）合并抵銷(xiāo)處理

在合并工作底稿中，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額進(jìn)行調(diào)整后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額正好反映母公司在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額?；蛘咭部梢圆贿M(jìn)行權(quán)益法調(diào)整，直接抵銷(xiāo)，本章所有舉例中都是按照先調(diào)整后抵銷(xiāo)的原則處理的。要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在此基礎(chǔ)上還必須按照編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要求進(jìn)行合并抵銷(xiāo)處理，將母公司與子公司之間的內(nèi)部交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響予以抵銷(xiāo)。

1.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo)

借：股本（實(shí)收資本）

　　資本公積

　　其他綜合收益

　　盈余公積

　　年末未分配利潤(rùn)

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司）

　　　少數(shù)股東權(quán)益【點(diǎn)撥】（子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例）

點(diǎn)撥

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的（即發(fā)生超額虧損），其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

2.母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷(xiāo)

借：投資收益【點(diǎn)撥】

　　少數(shù)股東損益

　　年初未分配利潤(rùn)

　貸：提取盈余公積

　　　對(duì)所有者（或股東）的分配

　　　年末未分配利潤(rùn)

點(diǎn)撥

此處抵銷(xiāo)的“投資收益”是成本法調(diào)整為權(quán)益法，根據(jù)被投資單位調(diào)整后的凈利潤(rùn)確認(rèn)的數(shù)字。

同時(shí)，被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，應(yīng)自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。

借：資本公積

　貸：盈余公積

　　　未分配利潤(rùn)

被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的其他綜合收益中歸屬于合并方的部分，自資本公積轉(zhuǎn)入其他綜合收益。

子公司發(fā)行累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具的，無(wú)論當(dāng)期是否宣告發(fā)放其股利，在計(jì)算列報(bào)母公司合并利潤(rùn)表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)”時(shí)，均應(yīng)扣除當(dāng)期歸屬于除母公司之外的其他權(quán)益工具持有者的可累積分配股利，扣除金額應(yīng)在“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示；子公司發(fā)行不可累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具的，在計(jì)算列報(bào)母公司合并利潤(rùn)表中的“歸屬于母公司股東的凈利潤(rùn)”時(shí)，應(yīng)扣除當(dāng)期宣告發(fā)放的歸屬于除母公司之外的其他權(quán)益工具持有者的不可累積分配股利，扣除金額應(yīng)在“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間為8月23日-25日，請(qǐng)各位考生合理規(guī)劃學(xué)習(xí)時(shí)間，預(yù)祝各位考生都能順利通過(guò)注會(huì)考試！上文知識(shí)點(diǎn)內(nèi)容根據(jù)張志鳳老師《輕一基礎(chǔ)精講班》講義整理，張志鳳老師主講的C雙名師輕松過(guò)關(guān)?班課程正在更新！點(diǎn)擊下圖了解課程詳情！

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