注冊會計師會計科目備考正在進行，會計科目作為注冊會計師考試中最為基礎(chǔ)的科目，向來是多數(shù)考生的首選。學好會計科目，對其他五門科目的學習大有裨益，因此，考生們一定要打牢學習基礎(chǔ)，吃透基礎(chǔ)知識點！

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【所屬章節(jié)】

第十四章：租賃

第三節(jié)：出租人的會計處理

【知 識 點】

出租人對融資租賃的會計處理

（一）初始計量

在租賃期開始日，出租人應當對融資租賃確認應收融資租賃款，并終止確認融資租賃資產(chǎn)。出租人對應收融資租賃款進行初始計量時，應當以租賃投資凈額作為應收融資租賃款的入賬價值。

租賃投資凈額為未擔保余值和租賃期開始日尚未收到的租賃收款額按照租賃內(nèi)含利率折現(xiàn)的現(xiàn)值之和。租賃內(nèi)含利率，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和（即租賃投資凈額）等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。因此，出租人發(fā)生的初始直接費用包括在租賃投資凈額中，也即包括在應收融資租賃款的初始入賬價值中。

提示：

出租人向承租人收取的款項中包含增值稅的，該增值稅不屬于租賃收款額的范疇，不應納入應收融資租賃款的計量。出租人為確保承租人履行合同相關(guān)義務收取租賃保證金的，該租賃保證金不屬于出租人的租賃收款額，出租人應當將其作為單獨的負債進行會計處理，不應沖減應收融資租賃款。

會計分錄：

1.租賃期開始日

借：應收融資租賃款—租賃收款額（尚未收到的租賃收款額）

　　　　　　　　　—未擔保余值（預計租賃期結(jié)束時的未擔保余值）

　　銀行存款（已經(jīng)收取的租賃款）

　貸：融資租賃資產(chǎn)（融資租賃方式租出資產(chǎn)的賬面價值）

　　　資產(chǎn)處置損益【點撥】（租出資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額，也可能在借方）

　　　銀行存款（初始直接費用）

　　　應收融資租賃款—未實現(xiàn)融資收益（差額）

點撥：

融資租賃資產(chǎn)、資產(chǎn)處置損益合在一起反映的是租賃資產(chǎn)的公允價值。

2.租賃保證金（以收到租賃保證金為租賃合同生效條件）的會計處理

（1）出租人收到承租人交來的租賃保證金

借：銀行存款

　貸：其他應付款—租賃保證金

提示：

融資租賃雙方在簽訂某些租賃合同時，會就租賃保證金進行約定，即在租賃期開始日，承租人需向出租人支付租賃保證金，當承租人未能及時支付租金或出現(xiàn)其他違約情況時，出租人將抵扣租賃保證金；如果未發(fā)生違約，保證金用于抵扣末期租金，或期滿之日予以退還。根據(jù)租賃合同條款，上述租賃保證金屬于合同履約保證金，出租人不應沖減應收融資租賃款，而應當單獨作為負債核算。

（2）承租人到期不交租金，以保證金抵租金時

借：其他應付款—租賃保證金

　貸：應收融資租賃款

（3）承租人違約，按租賃合同或協(xié)議規(guī)定沒收保證金時

借：其他應付款—租賃保證金

　貸：營業(yè)外收入等

（二）融資租賃的后續(xù)計量

出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內(nèi)各個期間的利息收入。

納入出租人租賃投資凈額的可變租賃付款額【點撥】只包含取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額。在初始計量時，應當采用租賃期開始日的指數(shù)或比率進行初始計量。出租人應定期復核計算租賃投資總額時所使用的未擔保余值。若預計未擔保余值降低，出租人應修改租賃期內(nèi)的收益分配，并立即確認預計的減少額。

點撥：

出租人取得的未納入租賃投資凈額計量的可變租賃付款額，如與資產(chǎn)的未來績效或使用情況掛鉤的可變租賃付款額，應當在實際發(fā)生時計入當期損益。

會計分錄：

（1）出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內(nèi)各個期間的利息收入。

借：應收融資租賃款—未實現(xiàn)融資收益

　貸：租賃收入

　　　利息收入（出租人為金融企業(yè)）

（2）出租人收到租賃收款額。

借：銀行存款

　貸：應收融資租賃款—租賃收款額

（三）融資租賃變更的會計處理

融資租賃發(fā)生變更且同時符合下列條件的，出租人應當將該變更作為一項單獨租賃進行會計處理：

（1）該變更通過增加一項或多項租賃資產(chǎn)的使用權(quán)而擴大了租賃范圍；

（2）增加的對價與租賃范圍擴大部分的單獨價格按該合同情況調(diào)整后的金額相當。

如果融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為經(jīng)營租賃條件的，出租人應當自租賃變更生效日開始將其作為一項新租賃進行會計處理，并以租賃變更生效日前的租賃投資凈額作為租賃資產(chǎn)的賬面價值。

如果融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為融資租賃條件的，出租人應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》第四十二條關(guān)于修改或重新議定合同的規(guī)定進行會計處理。即，修改或重新議定租賃合同，未導致應收融資租賃款終止確認，但導致未來現(xiàn)金流量發(fā)生變化的，應當重新計算該應收融資租賃款的賬面余額，并將相關(guān)利得或損失計入當期損益。

在融資租賃期間，如果承租人欠付租金，但租賃合同未發(fā)生變更的，出租人應繼續(xù)按照原租賃合同進行相關(guān)會計處理，并按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》有關(guān)減值的規(guī)定對應收融資租賃款計提減值準備。

以上就是注冊會計師考試會計科目知識點“出租人對融資租賃的會計處理”的相關(guān)內(nèi)容。第十四章在注冊會計師考試中可考查的題型較多，為了順利完成到強化練習階段的過渡，建議考生使用下文免費題庫的章節(jié)習題，磨煉基本的做題技巧！

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師《會計》科目基礎(chǔ)班授課講義

（本文是東奧會計在線原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請注明來自東奧會計在線）