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【所屬章節(jié)】

第十七章：收入、費用和利潤

第一節(jié)：收入

【知 識 點】

確定交易價格

企業(yè)應當按照分攤至各單項履約義務的交易價格計量收入。

交易價格【點撥】，是指企業(yè)因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額。

企業(yè)代第三方收取的款項以及企業(yè)預期將退還給客戶的款項，應當作為負債進行會計處理，不計入交易價格。

點撥：

合同標價并不一定代表交易價格。

交易價格內容如下圖所示：

1.可變對價

企業(yè)與客戶的合同中約定的對價金額可能會因折扣【點撥】、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業(yè)績獎金、索賠等因素而變化。此外，根據(jù)一項或多項或有事項的發(fā)生而收取不同對價金額的合同，也屬于可變對價的情形。

點撥：

“現(xiàn)金折扣”不應計入財務費用，應當按照可變對價的相關規(guī)定進行會計處理。

（1）可變對價最佳估計數(shù)的確定

企業(yè)應當按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)。

（2）計入交易價格的可變對價金額的限制【點撥】

企業(yè)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價金額之后，計入交易價格的可變對價金額還應該滿足限制條件，即包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時，累計已確認的收入極可能不會發(fā)生重大轉回的金額。

點撥：

向客戶授予知識產(chǎn)權許可并約定按客戶實際銷售或使用情況收取特許權使用費，應在未來實際銷售或使用行為發(fā)生且企業(yè)履行相關履約義務時才能確定交易價格，因此計入交易價格的可變對價金額的限制不適用該種情況。

每一資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額，包括重新評估將估計的可變對價計入交易價格是否受到限制，以如實反映報告期末存在的情況以及報告期內發(fā)生的情況變化。

2.合同中存在的重大融資成分

合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應當按照假定客戶在取得商品控制權時即以現(xiàn)金支付的應付金額（即現(xiàn)銷價格）確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。

合同開始日，企業(yè)預計客戶取得商品控制權與客戶支付價款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。

企業(yè)向客戶轉讓商品與客戶支付相關款項之間雖然存在時間間隔，但兩者之間的合同沒有包含重大融資成分的情形有：

（1）客戶就商品支付了預付款，且可以自行決定這些商品的轉讓時間。例如，企業(yè)向客戶出售其發(fā)行的儲值卡，客戶可隨時到該企業(yè)持卡購物；再如，企業(yè)向客戶授予獎勵積分，客戶可隨時到該企業(yè)兌換這些積分等。

（2）客戶承諾支付的對價中有相當大的部分是可變的，該對價金額或付款時間取決于某一未來事項是否發(fā)生，且該事項實質上不受客戶或企業(yè)控制。例如，按照實際銷售量收取的特許權使用費。

（3）合同承諾的對價金額與現(xiàn)銷價格之間的差額是由于向客戶或企業(yè)提供融資利益以外的其他原因所導致的，且這一差額與產(chǎn)生該差額的原因是相稱的。例如，合同約定的支付條款是為了向企業(yè)或客戶提供保護，以防止另一方未能依照合同充分履行其部分或全部義務。

此外，在某些交易中企業(yè)向客戶轉讓商品或服務的時間與收款的時間間隔可能較長，而導致該時間間隔的主要原因是國家有關部門需要履行相關的審批程序，且該時間間隔是履行上述程序所需經(jīng)歷的必要時間，其性質并非是提供融資利益。例如，企業(yè)從事新能源汽車的生產(chǎn)與銷售，作為新能源汽車銷售對價組成部分的新能源汽車補貼款的收取時間與該部分補貼能夠計入交易價格并確認收入的時間間隔可能超過一年等。這樣情況下，可以認為企業(yè)取得的新能源汽車補貼款不存在重大融資成分。

合同中存在重大融資成分的，企業(yè)在確定該重大融資成分的金額時，應使用將合同對價的名義金額折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格的折現(xiàn)率。該折現(xiàn)率一經(jīng)確定，不得因后續(xù)市場利率或客戶信用風險等情況的變化而變更。企業(yè)確定的交易價格與合同承諾的對價金額之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。企業(yè)只有在確認了合同資產(chǎn)（或應收款項）和合同負債時，才應當分別確認重大融資成分相應的利息收入和利息支出。

提示：

企業(yè)應當在單個合同層面考慮融資成分是否重大，而不應在合同組合層面考慮這些合同中的融資成分的匯總影響對企業(yè)整體而言是否重大。

為簡化實務操作，如果在合同開始日，企業(yè)預計客戶取得商品控制權與客戶支付價款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。企業(yè)應當對類似情形下的類似合同一致地應用這一簡化處理方法。

合同中存在重大融資成分情形的會計分錄（不考慮增值稅）如下表所示：

3.非現(xiàn)金對價

當企業(yè)因轉讓商品而有權向客戶收取的對價是非現(xiàn)金形式時，例如實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權、客戶提供的廣告服務等。企業(yè)通常應當按照非現(xiàn)金對價在合同開始日的公允價值確定交易價格。非現(xiàn)金對價公允價值不能合理估計的，企業(yè)應當參照其承諾向客戶轉讓商品的單獨售價間接確定交易價格。

點撥：

非現(xiàn)金對價為交易性金融資產(chǎn)的，取得交易性金融資產(chǎn)時，按取得日的公允價值入賬，但按合同開始日的公允價值確認收入，差額計入公允價值變動損益。

4.應付客戶對價【點撥】

企業(yè)應付客戶（或向客戶購買本企業(yè)商品的第三方）對價的，應當將該應付對價沖減交易價格，并在確認相關收入與支付（或承諾支付）客戶對價二者孰晚的時點沖減當期收入，但應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。

點撥：

應付客戶對價可能確認購買商品，也可能沖減交易價格，還可能二者兼而有之。

企業(yè)應付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的，應當采用與本企業(yè)其他采購相一致的方式確認所購買的商品。企業(yè)應付客戶對價超過向客戶取得可明確區(qū)分商品公允價值的，超過金額應當沖減交易價格。向客戶取得的可明確區(qū)分商品公允價值不能合理估計的，企業(yè)應當將應付客戶對價全額沖減交易價格。

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注：以上內容選自張志鳳老師《會計》科目基礎班授課講義

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