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【知識點】增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計算

【所屬章節(jié)】

第二章：增值稅法

第四節(jié)：一般計稅方法應(yīng)納稅額的計算

增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計算

計算公式（重點）

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額（當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額）

當(dāng)期應(yīng)納稅額計算結(jié)果若為正數(shù)，當(dāng)期應(yīng)繳納增值稅；

計算結(jié)果若為負(fù)數(shù)，形成留抵稅額，待下期與下期進(jìn)項稅額一并從下期銷項稅額中抵扣，滿足規(guī)定條件的，留抵稅額可以申請退稅。

（一）計算應(yīng)納稅額的時間限定

1.關(guān)于當(dāng)期銷項稅額的“當(dāng)期”，與納稅義務(wù)發(fā)生時間和增值稅發(fā)票開具時間相呼應(yīng)。

2.關(guān)于當(dāng)期進(jìn)項稅額的“當(dāng)期”是重要的時間概念，有必備的條件。我國現(xiàn)行增值稅可以當(dāng)期抵扣的進(jìn)項稅額有兩類實施方法——購進(jìn)扣稅法和核定扣稅法。

購進(jìn)扣稅法——這是我國目前增值稅進(jìn)項稅額抵扣的基本方法。

我國曾在信息化程度不高的時期，要求納稅人在規(guī)定時限內(nèi)對取得的進(jìn)項稅額發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證，不論該發(fā)票上所列的貨物是否投入生產(chǎn)或銷售，經(jīng)過認(rèn)證的發(fā)票，稅額可以進(jìn)行進(jìn)項稅額的抵扣。隨著“放管服”的不斷推進(jìn)，自2019年3月1日起，全部一般納稅人都取消了增值稅發(fā)票認(rèn)證。

增值稅一般納稅人取得2017年1月1日及以后開具的增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、機(jī)動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、收費(fèi)公路通行費(fèi)增值稅電子普通發(fā)票等，取消認(rèn)證確認(rèn)、稽核比對、申報抵扣的期限。納稅人在進(jìn)行增值稅納稅申報時，應(yīng)當(dāng)通過本?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市和計劃單列市）增值稅發(fā)票綜合服務(wù)平臺對上述扣稅憑證信息進(jìn)行用途確認(rèn)。

海關(guān)繳款書稽核比對異常的——稽核比對結(jié)果為不符、缺聯(lián)、重號、滯留的異常海關(guān)繳款書按以下方式處理：

①對于稽核比對結(jié)果為不符、缺聯(lián)的海關(guān)繳款書——納稅人應(yīng)當(dāng)持海關(guān)繳款書原件向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請數(shù)據(jù)修改或核對。屬于納稅人數(shù)據(jù)采集錯誤的，數(shù)據(jù)修改后再次進(jìn)行稽核比對；不屬于數(shù)據(jù)采集錯誤的，納稅人可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請數(shù)據(jù)核對，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)會同海關(guān)進(jìn)行核查。

②對于稽核比對結(jié)果為重號的海關(guān)繳款書——納稅人可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請核查。

③對于稽核比對結(jié)果為滯留的海關(guān)繳款書——可繼續(xù)參與稽核比對，納稅人不需申請數(shù)據(jù)核對。

（二）進(jìn)項稅額的加計抵減的稅收優(yōu)惠政策（新增）

解釋：

進(jìn)項稅的加計抵減是針對特定行業(yè)的階段性稅收優(yōu)惠政策，其實質(zhì)不是增值稅銷項稅額減進(jìn)項稅額的加計扣除，而是在計算增值稅應(yīng)納稅額時對應(yīng)納稅額扣減的一個優(yōu)惠舉措。

要注意該加計抵減金額不是從銷項稅額中抵減，而是從應(yīng)納稅額中抵減。

1.實施的行業(yè)及基本政策

2.加計抵減起算時間

（1）政策起始日以前設(shè)立的企業(yè)，設(shè)立滿一年的，按照政策實施前12個月的銷售額計算是否符合條件；設(shè)立不滿一年的，按照實際經(jīng)營期的銷售額計算是否符合條件。符合條件的自政策起始日期起適用加計抵減政策。

（2）政策起始日以后設(shè)立的企業(yè)，看經(jīng)營3個月的情況，符合條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減政策。

（3）納稅人確定適用加計抵減政策后，當(dāng)年內(nèi)不再調(diào)整，以后年度是否適用，根據(jù)上年度銷售額計算確定。

3.計提環(huán)節(jié)——計提加計抵減額的公式

納稅人應(yīng)按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額的規(guī)定比例計提當(dāng)期加計抵減額。按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額，不得計提加計抵減額；已計提加計抵減額的進(jìn)項稅額，按規(guī)定作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的，應(yīng)在進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計抵減額。計算公式如下：

當(dāng)期計提加計抵減額=當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額×規(guī)定比例

當(dāng)期可抵減加計抵減額=上期末加計抵減額余額+當(dāng)期計提加計抵減額-當(dāng)期調(diào)減加計抵減額

4.抵扣環(huán)節(jié)——加計抵減規(guī)則

納稅人應(yīng)按照現(xiàn)行規(guī)定計算一般計稅方法下的應(yīng)納稅額（以下稱“抵減前的應(yīng)納稅額”）后，區(qū)分以下情形加計抵減：

（1）抵減前的應(yīng)納稅額等于零的，當(dāng)期可抵減加計抵減額全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減。

（2）抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且大于當(dāng)期可抵減加計抵減額的，當(dāng)期可抵減加計抵減額全額從抵減前的應(yīng)納稅額中抵減。

（3）抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且小于或等于當(dāng)期可抵減加計抵減額的，以當(dāng)期可抵減加計抵減額抵減應(yīng)納稅額至零。未抵減完的當(dāng)期可抵減加計抵減額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

5.不得計提加計抵減額的業(yè)務(wù)與計算

納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為不適用加計抵減政策，其對應(yīng)的進(jìn)項稅額不得計提加計抵減額。

納稅人兼營出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為且無法劃分不得計提加計抵減額的進(jìn)項稅額，按照以下公式計算：

不得計提加計抵減額的進(jìn)項稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)期出口貨物勞務(wù)和發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的銷售額÷當(dāng)期全部銷售額

6.核算要求

納稅人應(yīng)單獨核算加計抵減額的計提、抵減、調(diào)減、結(jié)余等變動情況。騙取適用加計抵減政策或虛增加計抵減額的，按照《稅收征管法》等有關(guān)規(guī)定處理。

（三）銷項稅額不足抵扣進(jìn)項稅額的稅務(wù)處理——形成留抵稅額的處理

1.一般規(guī)則——留抵結(jié)轉(zhuǎn)

納稅人在計算應(yīng)納稅額時，如果出現(xiàn)當(dāng)期銷項稅額小于當(dāng)期進(jìn)項稅額不足抵扣的部分（留抵稅額），可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

2.優(yōu)惠規(guī)則——留抵退稅

為助力經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，2018年對部分行業(yè)增值稅期末留抵稅額予以退還，2019年4月1日起全面推行留抵退稅制度。

（1）行業(yè)及條件

（2）計算

①允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項構(gòu)成比例×60%

②增量留抵稅額，指與2019年3月底相比新增加的期末留抵稅額。

③進(jìn)項構(gòu)成比例，為2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期已抵扣的增值稅專用發(fā)票（含帶有“增值稅專用發(fā)票”字樣全面數(shù)字化的電子發(fā)票、稅控機(jī)動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、收費(fèi)公路通行費(fèi)增值稅電子普通發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進(jìn)項稅額的比重。

（3）納稅人應(yīng)在增值稅納稅申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退還留抵稅額。

（4）其他要求

①納稅人取得退還的留抵稅額后，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減當(dāng)期留抵稅額。按規(guī)定再次滿足退稅條件的，可以繼續(xù)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請退還留抵稅額，但上述條件（1）中規(guī)定的連續(xù)期間，不得重復(fù)計算。

②出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，適用免抵退稅辦法的，辦理免抵退稅后，仍符合規(guī)定條件的，可以申請退還留抵稅額；適用免退稅辦法的，相關(guān)進(jìn)項稅額不得用于退還留抵稅額。

③以虛增進(jìn)項、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其騙取的退稅款，并按照《稅收征收管理法》等有關(guān)規(guī)定處理。

提示：

2019年6月1日起，對部分先進(jìn)制造業(yè)實施更寬松優(yōu)惠的增值稅期末留抵退稅政策；2021年4月1日起，將先進(jìn)制造業(yè)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。

先進(jìn)制造業(yè)納稅人，是指按照《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》，生產(chǎn)并銷售非金屬礦物制品，通用設(shè)備，專用設(shè)備，計算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備（自2021年4月1日起，新增加：醫(yī)藥，化學(xué)纖維，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備，電氣機(jī)械和器材，儀器儀表）銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。（教材未收錄）

2022年4月1日起，增值稅期末留抵退稅實施力度進(jìn)一步加大，允許列舉企業(yè)全額退還增值稅增量留抵稅額并一次性退還存量留抵稅額；2022年7月1日，進(jìn)一步擴(kuò)大了全額退還增值稅留抵稅額政策行業(yè)的范圍。

自2022年4月1日，增值稅期末留抵退稅實施力度進(jìn)一步加大，主要特點：一是聚焦“小微企業(yè)和重點支持行業(yè)”；二是“增量留抵和存量留抵”并退；三是“制度性（按月退還增量留抵稅額擴(kuò)大范圍是長期性政策）、一次性（存量留抵退稅）和階段性（2022年12月31日前取消退稅門檻）”安排并舉。

主要內(nèi)容如下：

1.基本規(guī)定

（1）加大小微企業(yè)增值稅期末留抵退稅政策力度，將先進(jìn)制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴(kuò)大至符合條件的小微企業(yè)（含個體工商戶，下同），并一次性退還小微企業(yè)存量留抵稅額。

（2）加大“制造業(yè)”“科學(xué)研究和技術(shù)服務(wù)業(yè)”“電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)”“軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)”“生態(tài)保護(hù)和環(huán)境治理業(yè)”和“交通運(yùn)輸、倉儲和郵政業(yè)”（以下稱“制造業(yè)等行業(yè)”）增值稅期末留抵退稅政策力度，將先進(jìn)制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴(kuò)大至符合條件的制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)（含個體工商戶，下同），并一次性退還制造業(yè)等行業(yè)企業(yè)存量留抵稅額。

2.應(yīng)滿足的條件

（1）納稅信用等級為A級或者B級。

（2）申請退稅前36個月未發(fā)生騙取留抵退稅、騙取出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票情形。

（3）申請退稅前36個月未因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰兩次及以上。

（4）2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策。

3.計算

允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進(jìn)項構(gòu)成比例×100%

允許退還的存量留抵稅額=存量留抵稅額×進(jìn)項構(gòu)成比例×100%

4.相關(guān)概念

5.其他要求

（1）納稅人可以選擇向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請留抵退稅，也可以選擇結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

（2）納稅人取得退還的留抵稅額后，應(yīng)相應(yīng)調(diào)減當(dāng)期留抵稅額。

（3）納稅人可以在規(guī)定期限內(nèi)同時申請增量留抵退稅和存量留抵退稅。

（4）以虛增進(jìn)項、虛假申報或其他欺騙手段，騙取留抵退稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其騙取的退稅款，并按照《稅收征收管理法》等有關(guān)規(guī)定處理。

6.優(yōu)惠互斥

（1）納稅人自2019年4月1日起已取得留抵退稅款的，不得再申請享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策。納稅人可以在2022年10月31日前一次性將已取得的留抵退稅款全部繳回后，按規(guī)定申請享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策。

（2）納稅人自2019年4月1日起已享受增值稅即征即退、先征后返（退）政策的，可以在2022年10月31日前一次性將已退還的增值稅即征即退、先征后返（退）稅款全部繳回后，按規(guī)定申請退還留抵稅額。

（四）幾個特殊計算規(guī)則

1.扣減當(dāng)期銷項稅額的規(guī)定

納稅人適用一般計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)當(dāng)從退還當(dāng)期的銷項稅額中扣減。

——退貨扣減不追溯。如：1月銷售，3月退貨，扣減3月銷項稅。

一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，開具增值稅專用發(fā)票后，應(yīng)稅銷售行為發(fā)生退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得扣減銷項稅額或銷售額。

2.扣減當(dāng)期進(jìn)項稅額的規(guī)定

（1）一般納稅人因購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)退回或折讓而從銷售方收回的增值稅稅額，應(yīng)從發(fā)生當(dāng)期的進(jìn)項稅額中扣減。如不按規(guī)定扣減，造成進(jìn)項稅額虛增，不納或少納增值稅的，都將被認(rèn)定為是逃避繳納稅款行為，按規(guī)定予以處罰。

——退貨扣減不追溯

（2）對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入，均應(yīng)按平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅額。

——平銷返利沖進(jìn)項

沖減進(jìn)項稅金=當(dāng)期取得的返還資金/（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率（3）已抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為，如果事后改變用途，用于不得抵扣進(jìn)項稅額的項目時，應(yīng)將購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為的進(jìn)項稅額從當(dāng)期的進(jìn)項稅額中扣減，即作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理。

無法準(zhǔn)確確定該項進(jìn)項稅額的，按當(dāng)期實際成本計算應(yīng)扣減的進(jìn)項稅額?？蹨p進(jìn)項稅額計算依據(jù)不是按該貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為的原進(jìn)價，而是按發(fā)生上述情況的當(dāng)期該貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為的“實際成本”與征稅時該貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅行為適用的稅率計算應(yīng)扣減的進(jìn)項稅額。

實際成本=進(jìn)價+運(yùn)費(fèi)+保險費(fèi)+其他有關(guān)費(fèi)用

——改為不抵當(dāng)期轉(zhuǎn)出

3.進(jìn)項稅額結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的稅務(wù)處理

（1）納稅人在計算應(yīng)納稅額時，如果出現(xiàn)當(dāng)期銷項稅額小于當(dāng)期進(jìn)項稅額不足抵扣的部分（留抵稅額），可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣；滿足規(guī)定條件的，留抵稅額可以申請退稅。

（2）增值稅一般納稅人在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱“新納稅人”），并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。

4.一般納稅人注銷時存貨及留抵稅額處理

一般納稅人注銷或被取消輔導(dǎo)期一般納稅人資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人時，其存貨不作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅。

——一般注銷不問進(jìn)項與留抵

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