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【例題】

ABC會計師事務(wù)所的A注冊會計師負責審計多家上市公司2017年度財務(wù)報表，遇到下列與審計報告相關(guān)的事項：

（1）甲公司管理層在2017年度財務(wù)報表中確認和披露了年內(nèi)收購乙公司的交易。A注冊會計師將其作為審計中最為重要的事項與治理層進行了溝通，擬在審計報告的關(guān)鍵審計事項部分溝通該事項。同時，因該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要，A注冊會計師擬在審計報告中增加強調(diào)事項段予以說明。

（2）A注冊會計師無法就丙公司年末與重大訴訟相關(guān)的預(yù)計負債獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，擬對財務(wù)報表發(fā)表保留意見。A注冊會計師在審計報告日前取得并閱讀了丙公司2017年年度報告，未發(fā)現(xiàn)其他信息與財務(wù)報表有重大不一致或存在重大錯報，擬在保留意見審計報告的其他信息部分說明無任何需要報告的事項。

（3）XYZ會計師事務(wù)所擔任丁公司海外重要子公司的組成部分注冊會計師。A注冊會計師認為該事項與財務(wù)報表使用者理解審計工作相關(guān)，擬在對丁公司2017年度財務(wù)報表出具的無保留意見審計報告中增加其他事項段，說明該子公司經(jīng)XYZ會計師事務(wù)所審計。

（4）因原董事長以公司名義違規(guī)對外提供多項擔保，導致戊公司2017年發(fā)生多起重大訴訟，多個銀行賬戶被凍結(jié)，業(yè)務(wù)停止，主要客戶和員工流失。管理層在2017年度財務(wù)報表中確認了大額預(yù)計負債，并披露了持續(xù)經(jīng)營存在的重大不確定性。A注冊會計師認為存在多項對財務(wù)報表整體具有重要影響的重大不確定性，擬對戊公司財務(wù)報表發(fā)表無法表示意見。

（5）己公司的某重要子公司因環(huán)保問題被監(jiān)管部門調(diào)查并停業(yè)整頓。A注冊會計師將該事項識別為關(guān)鍵審計事項。因己公司管理層未在財務(wù)報表附注中披露該子公司停業(yè)整頓的具體原因，A注冊會計師擬在審計報告的關(guān)鍵審計事項部分進行補充說明。

要求：

針對上述第（1）至（5）項，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當。如不恰當，簡要說明理由。

正確答案：

（1）不恰當。注冊會計師已經(jīng)在關(guān)鍵審計事項部分溝通該事項，不應(yīng)增加強調(diào)事項段/該事項同時符合關(guān)鍵審計事項和強調(diào)事項的標準，應(yīng)僅作為關(guān)鍵審計事項。

（2）不恰當。注冊會計師需要考慮導致保留意見的事項對其他信息的影響/注冊會計師需要在其他信息部分說明無法判斷與導致保留意見的事項相關(guān)的其他信息是否存在重大錯報。

（3）不恰當。注冊會計師對集團財務(wù)報表出具的審計報告不應(yīng)提及組成部分注冊會計師，除非法律法規(guī)另有規(guī)定。

（4）恰當。

（5）不恰當。注冊會計師不應(yīng)在關(guān)鍵審計事項部分描述被審計單位的原始信息/關(guān)鍵審計事項不能替代管理層的披露/應(yīng)要求管理層作出補充披露。

解題思路：

（1）考核點：強調(diào)事項段，考查點在1404應(yīng)用指南第8條

依據(jù)：《中國注冊會計師審計準則第 1503 號——在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段》規(guī)定，注冊會計師在認為必要時可以在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段。通過這種方式，該準則為注冊會計師建立了在審計報告中進行進一步溝通的機制。在這些情況下，審計報告中的強調(diào)事項段或其他事項段需要與關(guān)鍵審計事項部分分開列示。如果某事項被確定為關(guān)鍵審計事項，則不能以強調(diào)事項段或其他事項段代替按照本準則第十三條的規(guī)定對該關(guān)鍵審計事項的描述?！?lt;中國注冊會計師審計準則第 1503 號——在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段>應(yīng)用指南》就關(guān)鍵審計事項與強調(diào)事項段之間的關(guān)系提供了進一步指引。

（2）考核點：閱讀并考慮其他信息，考查點在教材P426

依據(jù)：如果審計報告日前已經(jīng)獲取其他信息，則選擇下列兩種做法之一進行說明：

①說明注冊會計師無任何需要報告的事項；

②如果注冊會計師認為其他信息存在未更正的重大錯報，說明其他信息中的未更正重大錯報。

如果注冊會計師根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1502號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表保留或者否定意見，注冊會計師應(yīng)當考慮導致非無保留意見的事項對上述說明的影響。

（3）考核點：集團財務(wù)報表審計中的責任設(shè)定，考查點在教材P317

依據(jù)：集團項目合伙人按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)當確信執(zhí)行集團審計業(yè)務(wù)的人員(包括組成部分注冊會計師)從整體上具備適當?shù)膭偃文芰捅匾刭|(zhì)。負責指導、監(jiān)督和執(zhí)行集團審計業(yè)務(wù)，并確定出具的審計報告是否適合具體情況。注冊會計師對集團財務(wù)報表出具的審計報告不應(yīng)提及組成部分注冊會計師，除非法律法規(guī)另有規(guī)定。如果法律法規(guī)要求在審計報告中提及組成部分注冊會計師，審計報告應(yīng)當指明，這種提及并不減輕集團項目合伙人及其所在的會計師事務(wù)所對集團審計意見承擔的責任。

（4）考核點：對審計報告的影響，考查點在教材P358-359

依據(jù)：被審計單位運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)適當?shù)嬖谥卮蟛淮_定性

如果運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當?shù)?，但存在重大不確定性，且財務(wù)報表對重大不確定性已作出充分披露，注冊會計師應(yīng)當發(fā)表無保留意見，并在審計報告中增加以“與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性”為標題的單獨部分，以：

（1）提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注財務(wù)報表附注中對所述事項的披露；

（2）說明這些事項或情況表明存在可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的重大不確定性，并說明該事項并不影響發(fā)表的審計意見。

在極少數(shù)情況下，當存在多項對財務(wù)報表整體具有重要影響的重大不確定性時，注冊會計師可能認為發(fā)表無法表示意見而非增加以“與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性”為標題的單獨部分是適當?shù)摹！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》規(guī)定，在極其特殊的情況下，可能存在多個不確定事項。盡管注冊會計師對每個單獨的不確定事項獲取了充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，但由于不確定事項之間可能存在相互影響，以及可能對財務(wù)報表產(chǎn)生累積影響，注冊會計師不可能對財務(wù)報表形成審計意見。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當發(fā)表無法表示意見。

（5）考核點：在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項，考查點在教材P397

依據(jù)：在描述關(guān)鍵審計事項時，注冊會計師需要避免不恰當?shù)靥峁┡c被審計單位相關(guān)的原始信息。對關(guān)鍵審計事項的描述通常不構(gòu)成有關(guān)被審計單位的原始信息，這是由于關(guān)鍵審計事項是在審計的背景下描述的。然而，注冊會計師仍可能認為提供進一步信息用于解釋為何該事項被認為對審計最為重要因而被確定為關(guān)鍵審計事項，以及這些事項如何在審計中加以應(yīng)對是有必要的，除非法律法規(guī)禁止披露這些信息。如果確定這些信息是必要的，注冊會計師可以鼓勵管理層或治理層披露進一步的信息，而不是在審計報告中提供原始信息。

注：以上注會審計例題摘自劉圣妮《輕松過關(guān)一》

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