注冊會計(jì)師審計(jì)第九章的學(xué)習(xí)有助于考生將審計(jì)理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合，提高解決實(shí)際問題的能力。通過學(xué)習(xí)銷售與收款循環(huán)的審計(jì)，考生能夠更好地理解審計(jì)流程在具體業(yè)務(wù)中的應(yīng)用，為今后從事審計(jì)工作打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)?？靵砜纯幢菊乱c(diǎn)精講吧！

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【所屬章節(jié)】

第九章：銷售與收款循環(huán)的審計(jì)

第三節(jié)：銷售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

【知 識 點(diǎn)】

銷售與收款循環(huán)存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（一）注冊會計(jì)師識別出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)通常包括：（以一般制造業(yè)的賒銷銷售為例）（6個(gè)方面）

1.已記錄的收入交易未真實(shí)發(fā)生。

2.未完整記錄所有已發(fā)生的收入交易。

3.收入交易的復(fù)雜性可能導(dǎo)致的錯(cuò)誤。

4.期末發(fā)生的交易可能未計(jì)入正確的期間，包括銷售退回交易的截止錯(cuò)誤。

5.收款未及時(shí)入賬或記入不正確的賬戶，因而導(dǎo)致應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)（或應(yīng)收票據(jù)/銀行存款）的錯(cuò)報(bào)。

6.應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備/合同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提不準(zhǔn)確。

（二）對舞弊風(fēng)險(xiǎn)考慮

1.審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

2.假定收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并不意味著注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將與收入確認(rèn)相關(guān)的所有認(rèn)定都假定為存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

3.當(dāng)被審計(jì)單位僅存在一種簡單的收入交易（如單一租賃資產(chǎn)的租賃收入）時(shí)，注冊會計(jì)師可能認(rèn)為在收入確認(rèn)方面不存在舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

4.如果注冊會計(jì)師認(rèn)為收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定不適用于業(yè)務(wù)的具體情況，從而未將收入確認(rèn)作為舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。

（三）常用的收入確認(rèn)舞弊手段

1.為了達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入（高估收入，共3+3+10項(xiàng)）

（1）虛構(gòu)銷售交易，包括：

①在無存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)的情況下，通過與其他方（包括已披露或未披露的關(guān)聯(lián)方、非關(guān)聯(lián)方等）簽訂虛假購銷合同，虛構(gòu)存貨進(jìn)出庫，并通過偽造出庫單、發(fā)運(yùn)單、驗(yàn)收單等單據(jù)，以及虛開商品銷售發(fā)票虛構(gòu)收入。

②在多方串通的情況下，通過與其他方（包括已披露或未披露的關(guān)聯(lián)方、非關(guān)聯(lián)方等）簽訂虛假購銷合同，并通過存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)、真實(shí)的交易單證票據(jù)和資金流轉(zhuǎn)配合，虛構(gòu)收入。

③被審計(jì)單位根據(jù)其所處行業(yè)特點(diǎn)虛構(gòu)銷售交易。

（2）實(shí)施顯失公允的交易，包括：

①通過與未披露的關(guān)聯(lián)方或真實(shí)非關(guān)聯(lián)方進(jìn)行顯失公允的交易。

②通過出售關(guān)聯(lián)方的股權(quán)，使之從形式上不再構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，但仍與之進(jìn)行顯失公允的交易，或與未來或潛在的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行顯失公允的交易。

③與同一客戶或同受一方控制的多個(gè)客戶在各期發(fā)生多次交易，通過調(diào)節(jié)各次交易的商品銷售價(jià)格，調(diào)節(jié)各期銷售收入金額。

（3）在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)前確認(rèn)銷售收入。

（4）通過隱瞞退貨條款，在發(fā)貨時(shí)全額確認(rèn)銷售收入。

（5）通過隱瞞不符合收入確認(rèn)條件的售后回購或售后租回協(xié)議，而將以售后回購或售后租回方式發(fā)出的商品作為銷售商品確認(rèn)收入。

（6）在被審計(jì)單位屬于代理人的情況下，被審計(jì)單位按主要責(zé)任人確認(rèn)收入。

（7）對于屬于在某一時(shí)段內(nèi)履約的銷售交易，通過高估履約進(jìn)度的方法實(shí)現(xiàn)當(dāng)期多確認(rèn)收入。

（8）當(dāng)存在多種可供選擇的收入確認(rèn)會計(jì)政策或會計(jì)估計(jì)方法時(shí)，隨意變更所選擇的會計(jì)政策或會計(jì)估計(jì)方法。

（9）選擇與銷售模式不匹配的收入確認(rèn)會計(jì)政策。

（10）通過調(diào)整與單獨(dú)售價(jià)或可變對價(jià)等相關(guān)的會計(jì)估計(jì)，達(dá)到多計(jì)或提前確認(rèn)收入的目的。

（11）對于存在多項(xiàng)履約義務(wù)的銷售交易，未對各項(xiàng)履約義務(wù)單獨(dú)進(jìn)行核算，而整體作為單項(xiàng)履約義務(wù)一次性確認(rèn)收入。

（12）對于應(yīng)整體作為單項(xiàng)履約義務(wù)的銷售交易，通過將其拆分為多項(xiàng)履約義務(wù)，達(dá)到提前確認(rèn)收入的目的。

2.為了達(dá)到報(bào)告期內(nèi)降低稅負(fù)或轉(zhuǎn)移利潤等目的而少計(jì)收入或推遲確認(rèn)收入（低估收入，共6項(xiàng)）

（1）被審計(jì)單位在滿足收入確認(rèn)條件后，不確認(rèn)收入，而將收到的貨款作為負(fù)債掛賬，或轉(zhuǎn)入本單位以外的其他賬戶。

（2）被審計(jì)單位采用以舊換新的方式銷售商品時(shí)，以新舊商品的差價(jià)確認(rèn)收入。

（3）對于應(yīng)采用總額法確認(rèn)收入的銷售交易，被審計(jì)單位采用凈額法確認(rèn)收入。

（4）對于屬于在某一時(shí)段內(nèi)履約的銷售交易，被審計(jì)單位未按實(shí)際履約進(jìn)度確認(rèn)收入，或采用時(shí)點(diǎn)法確認(rèn)收入。

（5）對于屬于在某一時(shí)點(diǎn)履約的銷售交易，被審計(jì)單位未在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，推遲收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。

（6）通過調(diào)整與單獨(dú)售價(jià)或可變對價(jià)等相關(guān)的會計(jì)估計(jì)，達(dá)到少計(jì)或推遲確認(rèn)收入的目的。

（四）表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象（6個(gè)方面）

1.銷售客戶方面出現(xiàn)異常情況，包括：

（1）銷售情況與客戶所處行業(yè)狀況不符。

（2）與同一客戶同時(shí)發(fā)生銷售和采購交易，或者與同受一方控制的客戶和供應(yīng)商同時(shí)發(fā)生交易。

（3）交易標(biāo)的對交易對方而言不具有合理用途。

（4）主要客戶自身規(guī)模與其交易規(guī)模不匹配。

（5）與新成立或之前缺乏從事相關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)歷的客戶發(fā)生大量或大額的交易，或者與原有客戶交易金額出現(xiàn)不合理的大額增長。

（6）與關(guān)聯(lián)方或疑似關(guān)聯(lián)方客戶發(fā)生大量或大額交易。

（7）與個(gè)人、個(gè)體工商戶發(fā)生異常大量的交易。

（8）對應(yīng)收款項(xiàng)/合同資產(chǎn)賬齡長、回款率低或缺乏還款能力的客戶，仍放寬信用政策。

（9）被審計(jì)單位的客戶是否付款取決于下列情況：

①能否從第三方取得融資；

②能否轉(zhuǎn)售給第三方（如經(jīng)銷商）；

③被審計(jì)單位能否滿足特定的重要條件。

（10）直接或通過關(guān)聯(lián)方為客戶提供融資擔(dān)保。

2.銷售交易方面出現(xiàn)異常情況，包括：

（1）在臨近期末時(shí)發(fā)生了大量或大額的交易。

（2）實(shí)際銷售情況與訂單不符，或者根據(jù)已取消的訂單發(fā)貨或重復(fù)發(fā)貨。

（3）未經(jīng)客戶同意，在銷售合同約定的發(fā)貨期之前發(fā)送商品或?qū)⑸唐愤\(yùn)送到銷售合同約定地點(diǎn)以外的其他地點(diǎn)。

（4）被審計(jì)單位的銷售記錄表明，已將商品發(fā)往外部倉庫或貨運(yùn)代理人，卻未指明任何客戶。

（5）銷售價(jià)格異常。例如，明顯高于或低于被審計(jì)單位和其他客戶之間的交易價(jià)格。

（6）已經(jīng)銷售的商品在期后有大量退回。

（7）交易之后長期不進(jìn)行結(jié)算。

3.銷售合同、單據(jù)方面出現(xiàn)異常情況，包括：

（1）銷售合同未簽字蓋章，或者銷售合同上加蓋的公章并不屬于合同所指定的客戶。

（2）銷售合同中重要條款（例如，交貨地點(diǎn)、付款條件）缺失或含糊。

（3）銷售合同中部分條款或條件不同于被審計(jì)單位的標(biāo)準(zhǔn)銷售合同，或過于復(fù)雜。

（4）銷售合同或發(fā)運(yùn)單上的日期被更改。

（5）在實(shí)際發(fā)貨之前開具銷售發(fā)票，或?qū)嶋H未發(fā)貨而開具銷售發(fā)票。

（6）記錄的銷售交易未經(jīng)恰當(dāng)授權(quán)或缺乏出庫單、貨運(yùn)單、銷售發(fā)票等證據(jù)支持。

4.銷售回款方面出現(xiàn)異常情況，包括：

（1）應(yīng)收款項(xiàng)收回時(shí)，付款單位與購買方不一致，存在較多代付款的情況。

（2）應(yīng)收款項(xiàng)收回時(shí)，銀行回單中的摘要與銷售業(yè)務(wù)無關(guān)。

（3）對不同客戶的應(yīng)收款項(xiàng)從同一付款單位收回。

（4）經(jīng)常采用多方債權(quán)債務(wù)抵銷的方式抵銷應(yīng)收款項(xiàng)。

5.被審計(jì)單位通常會使用貨幣資金配合收入舞弊，注冊會計(jì)師需要關(guān)注資金方面出現(xiàn)的異常情況，包括：

（1）通過虛構(gòu)交易套取資金。

（2）發(fā)生異常大量的現(xiàn)金交易，或被審計(jì)單位有非正常的資金流轉(zhuǎn)及往來，特別是有非正常現(xiàn)金收付的情況。

（3）在貨幣資金充足的情況下仍大額舉債。

（4）被審計(jì)單位申請公開發(fā)行股票并上市，連續(xù)幾個(gè)年度進(jìn)行大額分紅。

（5）工程實(shí)際付款進(jìn)度明顯快于合同約定付款進(jìn)度。

（6）與關(guān)聯(lián)方或疑似關(guān)聯(lián)方客戶發(fā)生大額資金往來。

6.其他方面出現(xiàn)異常情況，包括：

（1）采用異常于行業(yè)慣例的收入確認(rèn)方法。

（2）與銷售和收款相關(guān)的業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制發(fā)生異常變化，或者銷售交易未按照內(nèi)部控制制度的規(guī)定執(zhí)行。

（3）非財(cái)務(wù)人員過度參與與收入相關(guān)的會計(jì)政策的選擇、運(yùn)用以及重要會計(jì)估計(jì)的作出。

（4）通過實(shí)施分析程序發(fā)現(xiàn)異?；蚱x預(yù)期的趨勢或關(guān)系。

（5）被審計(jì)單位的賬簿記錄與詢證函回函提供的信息之間存在重大或異常差異。

（6）在被審計(jì)單位業(yè)務(wù)或其他相關(guān)事項(xiàng)未發(fā)生重大變化的情況下，詢證函回函相符比例明顯異于以前年度。

（7）被審計(jì)單位管理層不允許注冊會計(jì)師接觸可能提供審計(jì)證據(jù)的特定員工、客戶、供應(yīng)商或其他人員。

（五）針對舞弊風(fēng)險(xiǎn)的調(diào)查方法

1.對毛利率變動(dòng)的合理性進(jìn)行調(diào)查

如果注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的毛利率變動(dòng)較大或與所在行業(yè)的平均毛利率差異較大，注冊會計(jì)師可以采用定性分析與定量分析相結(jié)合的方法，從行業(yè)及市場變化趨勢、產(chǎn)品銷售價(jià)格和產(chǎn)品成本要素等方面對毛利率變動(dòng)的合理性進(jìn)行調(diào)查。

2.對異常的應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)查

如果注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)余額較大，或其增長幅度高于銷售收入的增長幅度，注冊會計(jì)師需要分析具體原因（如賒銷政策和信用期限是否發(fā)生變化等），并在必要時(shí)采取恰當(dāng)?shù)拇胧?，如擴(kuò)大函證比例、增加截止測試和期后收款測試的比例、使用與前期不同的抽樣方法、實(shí)地走訪客戶等。

3.對收入增長幅度明顯高于管理層預(yù)期的情況進(jìn)行調(diào)查

如果注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的收入增長幅度明顯高于管理層的預(yù)期，可以詢問管理層的適當(dāng)人員，并考慮管理層的答復(fù)是否與其他審計(jì)證據(jù)一致。例如，如果管理層表示收入增長是由于銷售量增加所致，注冊會計(jì)師可以調(diào)查與市場需求相關(guān)的情況。

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以上就是注冊會計(jì)師考試審計(jì)科目知識點(diǎn)“銷售與收款循環(huán)存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”的相關(guān)內(nèi)容，審計(jì)科目對刷題的要求雖然不算太大，但是在基礎(chǔ)入門階段，習(xí)題能對考生們理解知識點(diǎn)起到不小的作用，以下為免費(fèi)題庫內(nèi)容，快來打卡吧！

注：以上內(nèi)容選自張敬富老師《審計(jì)》科目基礎(chǔ)班授課講義

（本文是東奧會計(jì)在線原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請注明來自東奧會計(jì)在線）