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第七章　長(zhǎng)期股權(quán)投資與合營(yíng)安排

【知識(shí)點(diǎn)1】對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資的初始計(jì)量

【單選題】20×4年2月1日，甲公司以增發(fā)1 000萬(wàn)股本公司普通股股票和一臺(tái)大型設(shè)備為對(duì)價(jià)，取得乙公司25%股權(quán)。其中，所發(fā)行普通股面值為每股1元，公允價(jià)值為每股10元。

為增發(fā)股份，甲公司向證券承銷(xiāo)機(jī)構(gòu)等支付傭金和手續(xù)費(fèi)400萬(wàn)元。用作對(duì)價(jià)的設(shè)備賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 200萬(wàn)元。當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為40 000萬(wàn)元。假定甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?/p>

不考慮其他因素，甲公司該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本是(　　)。(2014年)

A.10 000萬(wàn)元

B.11 000萬(wàn)元

C.11 200萬(wàn)元

D.11 600萬(wàn)元

【答案】C

【解析】甲公司該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本=1 000×10+1 200=11 200(萬(wàn)元)。

【知識(shí)點(diǎn)2】同一控制下控股合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

【單選題】甲公司20×3年7月1日自母公司(丁公司)取得乙公司60%股權(quán)，當(dāng)日，乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為3 200萬(wàn)元。

該股權(quán)系丁公司于20×1年6月自公開(kāi)市場(chǎng)購(gòu)入，丁公司在購(gòu)入乙公司60%股權(quán)時(shí)確認(rèn)了800萬(wàn)元商譽(yù)。

20×3年7月1日，按丁公司取得該股權(quán)時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價(jià)值為4 800萬(wàn)元。

為進(jìn)行該項(xiàng)交易，甲公司支付有關(guān)審計(jì)等中介機(jī)構(gòu)費(fèi)用120萬(wàn)元。

不考慮其他因素，甲公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)乙公司股權(quán)投資的初始投資成本是(　　)。(2014年)

A.1 920萬(wàn)元

B.2 040萬(wàn)元

C.2 880萬(wàn)元

D.3 680萬(wàn)元

【答案】D

【解析】甲公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)乙公司股權(quán)投資的初始投資成本=4 800×60%+800=3 680(萬(wàn)元)。

【知識(shí)點(diǎn)3】非同一控制下控股合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

【單選題】2×14年1月1日，甲公司通過(guò)向乙公司股東定向增發(fā)1 500萬(wàn)股普通股(每股面值為1元，市價(jià)為6元)，取得乙公司80%股權(quán)，并控制乙公司，另以銀行存款支付財(cái)務(wù)顧問(wèn)費(fèi)300萬(wàn)元。雙方約定，如果乙公司未來(lái)3年平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率超過(guò)8%，甲公司需要另外向乙公司控股股東支付100萬(wàn)元的合并對(duì)價(jià);當(dāng)日，甲公司預(yù)計(jì)乙公司未來(lái)3年平均凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率很可能達(dá)到10%。該項(xiàng)交易前，甲公司與乙公司及其控股股東不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

不考慮其他因素，甲公司該項(xiàng)企業(yè)合并的合并成本是(　　)。(2016年)

A.9 000萬(wàn)元

B.9 300萬(wàn)元

C.9 100萬(wàn)元

D.9 400萬(wàn)元

【答案】C

【解析】財(cái)務(wù)顧問(wèn)費(fèi)屬于為企業(yè)合并發(fā)生的初始直接費(fèi)用，計(jì)入管理費(fèi)用;甲公司需要另外支付的100萬(wàn)元的合并對(duì)價(jià)很可能發(fā)生，需要計(jì)入合并成本;因此，甲公司該項(xiàng)企業(yè)合并的合并成本=1 500×6+100=9 100(萬(wàn)元)。

【知識(shí)點(diǎn)4】長(zhǎng)期股權(quán)投資(權(quán)益法)的后續(xù)計(jì)量

【計(jì)算分析題】甲公司沒(méi)有子公司，不需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司相關(guān)年度發(fā)生與投資有關(guān)的交易或事項(xiàng)如下：

(1)20×7年1月1日，甲公司通過(guò)發(fā)行普通股2 500萬(wàn)股(每股面值1元)取得乙公司30%股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。甲公司所發(fā)行股份的公允價(jià)值為6元/股，甲公司取得投資時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為50 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為55 000萬(wàn)元，除A辦公樓外，乙公司其他資產(chǎn)及負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。

A辦公樓的賬面余額為30 000萬(wàn)元，已計(jì)提折舊15 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為20 000萬(wàn)元。乙公司對(duì)A辦公樓采用年限平均法計(jì)提折舊，該辦公樓預(yù)計(jì)使用40年，已使用20年，自甲公司取得乙公司投資后尚可使用20年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

(2)20×7年6月3日，甲公司以300萬(wàn)元的價(jià)格向乙公司銷(xiāo)售產(chǎn)品一批，該批產(chǎn)品的成本為250萬(wàn)元。至20×7年末，乙公司已銷(xiāo)售上述從甲公司購(gòu)入產(chǎn)品的50%，其余50%產(chǎn)品尚未銷(xiāo)售形成存貨。

20×7年度，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3 600萬(wàn)元，因分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金額資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)而確認(rèn)的其他綜合收益100萬(wàn)元。

(3)20×8年1月1日，甲公司以12 000萬(wàn)元的價(jià)格將所持乙公司15%股權(quán)予以出售，款項(xiàng)已存入銀行。

出售上述股權(quán)后，甲公司對(duì)乙公司不再具有重大影響，將所持乙公司剩余15%股權(quán)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，公允價(jià)值為12 000萬(wàn)元。

(4)20×8年12月31日，甲公司所持乙公司15%股權(quán)的公允價(jià)值為14 000萬(wàn)元。

(5)20×9年1月1日，甲公司將所持乙公司15%股權(quán)予以出售，取得價(jià)款14 000萬(wàn)元。

其他有關(guān)資料：

第一，甲公司按照年度凈利潤(rùn)的10%計(jì)提法定盈余公積。

第二，本題不考慮相關(guān)稅費(fèi)及其他因素。

要求：

(1)根據(jù)資料(1)，計(jì)算甲公司對(duì)乙公司股權(quán)投資的初始投資成本，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

(2)根據(jù)資料(1)和(2)，計(jì)算甲公司對(duì)乙公司股權(quán)投資20×7年度應(yīng)確認(rèn)的投資損益，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

(3)根據(jù)資料(3)，計(jì)算甲公司出售所持乙公司15%股權(quán)產(chǎn)生的損益，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

(4)根據(jù)資料(4)和(5)，編制甲公司與持有及出售乙公司股權(quán)相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。(2019年)

【答案】

(1)初始投資成本=2 500×6=15 000(萬(wàn)元)。

會(huì)計(jì)分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　 15 000(2 500×6)

 貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 500

        資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　　　　12 500

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 1 500

(55 000×30%-15 000)

 貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　 1 500

(2)甲公司對(duì)乙公司股權(quán)投資20×7年度應(yīng)確認(rèn)的投資損益=[3 600-5 000/20-(300-250)×50%]×30%=997.5(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　 997.5

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 997.5

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　　　　　　　30

 貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30

(3)甲公司出售所持乙公司15%股權(quán)產(chǎn)生的損益=(12 000+12 000)-(15 000+1 500+997.5+30)+30=6 502.5(萬(wàn)元)

借：其他權(quán)益工具投資——成本　　　　　　　　　12 000

       銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000

 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　16 500

                            ——損益調(diào)整　　　　　　　　　 997.5

                            ——其他綜合收益　　　　　　　　　30

        投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 6 472.5

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30

(4)20×8年12月31日

借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　 2 000

 貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　 2 000

20×9年1月1日

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　14 000

 貸：其他權(quán)益工具投資——成本　　　　　　　　　12 000

                                   ——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　 2 000

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　 2 000

 貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

        利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　 1 800

【綜合題】甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“甲公司”)20×4年發(fā)生了以下交易事項(xiàng)：

(1)2月1日，與其他方簽訂租賃合同，將本公司一棟原自用現(xiàn)已閑置的辦公樓對(duì)外出租，年租金為120萬(wàn)元，自當(dāng)日起租。甲公司該辦公樓原價(jià)為1 000萬(wàn)元，至起租日累計(jì)折舊400萬(wàn)元，未計(jì)提減值。甲公司對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，出租日根據(jù)同類(lèi)資產(chǎn)的市場(chǎng)狀況估計(jì)其公允價(jià)值為2 000萬(wàn)元。12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為2 080萬(wàn)元。甲公司已一次性收取第一年租金120萬(wàn)元。

(2)甲公司為資源開(kāi)采型企業(yè)，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定需計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，當(dāng)年度計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)800萬(wàn)元，用已計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)購(gòu)置安全生產(chǎn)設(shè)備200萬(wàn)元。

(3)6月21日，甲公司與包括其控股股東P公司及債權(quán)銀行在內(nèi)的債權(quán)人簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定對(duì)甲公司欠該部分債權(quán)人的債權(quán)按照相同比例予以豁免，其中甲公司應(yīng)付銀行短期借款本金余額為

3 000萬(wàn)元，應(yīng)付控股股東款項(xiàng)1 200萬(wàn)元，對(duì)于上述債務(wù)，協(xié)議約定甲公司應(yīng)于20×4年6月30日前按照余額的80%償付，余款予以豁免。當(dāng)日，短期借款公允價(jià)值為2 400萬(wàn)元。

6月28日，甲公司償付了上述有關(guān)債務(wù)。為了解決甲公司資金困難，甲公司的母公司為其支付了600萬(wàn)元的購(gòu)入存貨的采購(gòu)款，不影響甲公司各股東的持股比例。

(4)7月1日，甲公司以子公司全部股權(quán)換入丙公司30%股權(quán)，對(duì)丙公司實(shí)施重大影響，原子公司投資賬面價(jià)值為3 200萬(wàn)元，公允價(jià)值為3 600萬(wàn)元，投資時(shí)丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為15 000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為12 000萬(wàn)元，差額是由一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)形成的，無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值3 000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)尚可使用30年，采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)。

20×4年丙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)金額為2 400萬(wàn)元(全年均衡實(shí)現(xiàn))，持有期間丙公司確認(rèn)其他綜合收益60萬(wàn)元。

其他有關(guān)資料：本題不考慮所得稅等其他相關(guān)因素。

要求：

編制甲公司20×4年有關(guān)交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)分錄。(2015年改編)

【答案】

①2月1日

借：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　　　　 2 000

       累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

 貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

        其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 400

12月31日

借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　　　　　80

 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　　　　80

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 120

 貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　　 110

        預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10

②計(jì)提專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備

借：生產(chǎn)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

 貸：專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備——安全生產(chǎn)費(fèi)　　　　　　　　　　　 800

購(gòu)置固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

 貸：銀行存款等　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

借：專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備——安全生產(chǎn)費(fèi)　　　　　　　　　　　 200

 貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

③

借：短期借款——銀行　　　　　　　　　　　　　 3 000

       應(yīng)付賬款——P公司　　　　　　　　　　　　 1 200

 貸：短期借款——債務(wù)重組——銀行　　　　　　　 2 400

        應(yīng)付賬款——債務(wù)重組——P公司　　　　　　　　960

        投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 840

借：短期借款——債務(wù)重組——銀行　　　　　　　 2 400

       應(yīng)付賬款——債務(wù)重組——P公司　　　　　　　 960

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 360

借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

 貸：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

④

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 3 600

 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 3 200

        投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　　 900

(15 000×30%-3 600)

 貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 900

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 345

[(2 400/2-3 000/30×6/12)×30%]

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 345

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　　18(60×30%)

 貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　18

【綜合題】甲公司為生產(chǎn)加工企業(yè)，其在20×6年度發(fā)生了以下與股權(quán)投資相關(guān)的交易：

(1)甲公司在若干年前參與設(shè)立了乙公司并持有其30%的股權(quán)，將乙公司作為聯(lián)營(yíng)企業(yè)，采用權(quán)益法核算。

20×6年1月1日，甲公司自A公司(非關(guān)聯(lián)方)購(gòu)買(mǎi)了乙公司60%的股權(quán)并取得了控制權(quán)，購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)為3 000萬(wàn)元，發(fā)生與合并直接相關(guān)費(fèi)用100萬(wàn)元，上述款項(xiàng)均以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付。

20×6年1月1日，甲公司原持有對(duì)乙公司30%長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為600萬(wàn)元(長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整全部為乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，乙公司不存在其他綜合收益及其他影響權(quán)益變動(dòng)的因素);

當(dāng)日乙公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2 000萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3 000萬(wàn)元，乙公司100%股權(quán)的公允價(jià)值為5 000萬(wàn)元，30%股權(quán)的公允價(jià)值為1 500萬(wàn)元，60%股權(quán)的公允價(jià)值為3 000萬(wàn)元。

(2)20×6年6月20日，乙公司股東大會(huì)批準(zhǔn)20×5年度利潤(rùn)分配方案，提取盈余公積10萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利90萬(wàn)元，以未分配利潤(rùn)200萬(wàn)元轉(zhuǎn)增股本。

(3)20×6年1月1日，甲公司與B公司出資設(shè)立丙公司，雙方共同控制丙公司。丙公司注冊(cè)資本2 000萬(wàn)元，其中甲公司占50%。甲公司以公允價(jià)值為1 000萬(wàn)元的土地使用權(quán)出資，B公司以公允價(jià)值為500萬(wàn)元的機(jī)器設(shè)備和500萬(wàn)元現(xiàn)金出資。該土地使用權(quán)系甲公司于10年前以出讓方式取得，原值為500萬(wàn)元，期限為50年，按直線(xiàn)法攤銷(xiāo)，預(yù)計(jì)凈殘值為零，至投資設(shè)立丙公司時(shí)賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，后續(xù)仍可使用40年。

丙公司20×6年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)220萬(wàn)元。

(4)20×6年1月1日，甲公司自C公司購(gòu)買(mǎi)丁公司40%的股權(quán)，并派人參與丁公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)為4 000萬(wàn)元，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付。購(gòu)買(mǎi)日，丁公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為5 000萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為8 000萬(wàn)元，3 000萬(wàn)元增值均來(lái)自于丁公司的一棟辦公樓。該辦公樓的原值為2 000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)凈殘值為零，預(yù)計(jì)使用壽命為40年，采用年限平均法計(jì)提折舊，自甲公司取得丁公司股權(quán)之日起剩余使用壽命為20年。

丁公司20×6年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)其他綜合收益200萬(wàn)元。

其他資料：

本題中不考慮所得稅等稅費(fèi)及其他相關(guān)因素。

要求：

(1)根據(jù)資料(1)，計(jì)算甲公司在進(jìn)一步取得乙公司60%股權(quán)后，個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄;計(jì)算甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中與乙公司投資相關(guān)的商譽(yù)金額，計(jì)算該交易對(duì)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表?yè)p益的影響。

(2)根據(jù)資料(2)，針對(duì)乙公司20×5年利潤(rùn)分配方案，說(shuō)明甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的相關(guān)會(huì)計(jì)處理，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

(3)根據(jù)資料(3)，編制甲公司對(duì)丙公司出資及確認(rèn)20×6年投資收益相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

(4)根據(jù)資料(4)，計(jì)算甲公司對(duì)丁公司的初始投資成本，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。計(jì)算甲公司20×6年因持有丁公司股權(quán)應(yīng)確認(rèn)的投資收益金額，并編制調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。(2014年)

【答案】

(1)甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=600+3 000=3 600(萬(wàn)元)。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)計(jì)算過(guò)程如下：

商譽(yù)=甲公司原持有股權(quán)于購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值+新增的購(gòu)買(mǎi)成本–應(yīng)享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=(1 500+3 000)–3 000×90%=4 500–2 700=1 800(萬(wàn)元)。

該交易對(duì)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的損益影響=-100+(1 500-600)=800(萬(wàn)元)。

(2)自20×6年1月1日起，甲公司對(duì)乙公司持股90%并采用成本法核算。對(duì)乙公司宣告分配的現(xiàn)金股利按照應(yīng)享有的份額確認(rèn)投資收益。

對(duì)乙公司提取盈余公積和以未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本，不屬于分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，且乙公司所有者權(quán)益總額不發(fā)生變化，甲公司不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益為81萬(wàn)元(90×90%)，會(huì)計(jì)分錄如下：

借：應(yīng)收股利——乙公司　　　　　　　　　　　　　　81

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　81

(3)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 1 000

       累計(jì)攤銷(xiāo)　　　　　　　　　　　　　 100(500-400)

 貸：無(wú)形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 500

        資產(chǎn)處置損益　　　　　　　　　　　　　　　　 600

丙公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)=220-(1 000-400)+(1 000-400)/40=-365(萬(wàn)元)

借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 182.5

 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　182.5(365×50%)

(4)

①甲公司購(gòu)買(mǎi)丁公司40%股權(quán)的初始投資成本為4 000萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 4 000

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

②購(gòu)買(mǎi)日辦公樓的賬面價(jià)值=2 000-2 000/40×20=1 000(萬(wàn)元);

購(gòu)買(mǎi)日辦公樓的公允價(jià)值=1 000+3 000=4 000(萬(wàn)元);

基于購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值對(duì)該辦公樓年折舊額的調(diào)整=(4 000-1 000)/20=150(萬(wàn)元)。

則甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益=(丁公司的凈利潤(rùn)-基于公允價(jià)值的折舊調(diào)整)×甲公司的持股比例=(900–150)×40%=750×40%=300(萬(wàn)元)。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 300

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　 80(200×40%)

 貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　80

【知識(shí)點(diǎn)5】公允價(jià)值計(jì)量或權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

【綜合題】甲股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“甲公司”)2×15年、2×16年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

(1)2×15年2月10日，甲公司自公開(kāi)市場(chǎng)以6.8元/股購(gòu)入乙公司股票2 000萬(wàn)股，占乙公司發(fā)行在外股份數(shù)量的4%，取得股票過(guò)程中另支付相關(guān)稅費(fèi)等40萬(wàn)元。甲公司在取得該部分股份后，未以任何方式參與乙公司日常管理，也未擁有向乙公司派出董事會(huì)及管理人員的權(quán)利，且甲公司未將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

(2)2×15年6月30日，甲公司以4 800萬(wàn)元取得丙公司20%股權(quán)。當(dāng)日，交易各方辦理完成了股權(quán)變更登記手續(xù)，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為28 000萬(wàn)元，其中除一項(xiàng)土地使用權(quán)的公允價(jià)值為2 400萬(wàn)元、賬面價(jià)值為1 200萬(wàn)元外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。該土地使用權(quán)未來(lái)仍可使用10年，丙公司采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

當(dāng)日，根據(jù)丙公司章程規(guī)定，甲公司向丙公司董事會(huì)派出一名成員，參與財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。

(3)2×15年12月31日，乙公司股票的收盤(pán)價(jià)為8元/股。

(4)2×16年6月30日，甲公司自公開(kāi)市場(chǎng)進(jìn)一步購(gòu)買(mǎi)乙公司股票20 000萬(wàn)股(占乙公司發(fā)行在外普通股的40%)，購(gòu)買(mǎi)價(jià)格為8.5元/股，支付相關(guān)稅費(fèi)400萬(wàn)元。當(dāng)日，有關(guān)股份變更登記手續(xù)辦理完成，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為400 000萬(wàn)元。購(gòu)入上述股份后，甲公司立即對(duì)乙公司董事會(huì)進(jìn)行改選，改選后董事會(huì)由7名董事組成，其中甲公司派出4名成員。乙公司章程規(guī)定，除公司合并、分立等事項(xiàng)應(yīng)由董事會(huì)2/3成員通過(guò)外，其他財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由董事會(huì)1/2以上(含1/2)成員通過(guò)后實(shí)施。

(5)2×16年，甲公司與乙公司、丙公司發(fā)生的交易或事項(xiàng)如下：

7月20日，甲公司將其生產(chǎn)的一臺(tái)設(shè)備銷(xiāo)售給丙公司，該設(shè)備在甲公司的成本為600萬(wàn)元，銷(xiāo)售給丙公司的售價(jià)為900萬(wàn)元，有關(guān)款項(xiàng)已通過(guò)銀行存款收取。丙公司將取得的設(shè)備作為存貨，至2×16年末，尚未對(duì)外銷(xiāo)售。

8月30日，甲公司自乙公司購(gòu)進(jìn)一批產(chǎn)品，該批產(chǎn)品在乙公司的成本為800萬(wàn)元，甲公司的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格為1 100萬(wàn)元，相關(guān)價(jià)款至2×16年12月31日尚未支付。甲公司已將其中的30%對(duì)集團(tuán)外銷(xiāo)售。乙公司對(duì)1年以?xún)?nèi)應(yīng)收賬款(含應(yīng)收關(guān)聯(lián)方款項(xiàng))按余額5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。(逆流交易)

(6)丙公司2×16年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4 000萬(wàn)元，2×15年年末持有的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)在2×16年數(shù)量未發(fā)生變化，年末公允價(jià)值下跌400萬(wàn)元，該金融資產(chǎn)未發(fā)生預(yù)期信用損失。

其他有關(guān)資料：

(1)本題中不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)影響以及其他因素;

(2)有關(guān)各方在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

要求：

(1)判斷甲公司取得乙公司4%股份應(yīng)當(dāng)劃分的資產(chǎn)類(lèi)別并說(shuō)明理由，編制甲公司2×15年與取得和持有乙公司股份相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄;確定甲公司取得丙公司20%股權(quán)應(yīng)當(dāng)采取的核算方法并說(shuō)明理由，編制甲公司2×15年與取得丙公司股權(quán)相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

(2)判斷甲公司對(duì)乙公司企業(yè)合并的類(lèi)型并說(shuō)明理由;確定甲公司對(duì)乙公司的合并日或購(gòu)買(mǎi)日并說(shuō)明理由;確定該項(xiàng)交易的企業(yè)合并成本，判斷企業(yè)合并類(lèi)型為非同一控制下企業(yè)合并的，計(jì)算確定該項(xiàng)交易中購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額。

(3)計(jì)算甲公司2×16年度合并利潤(rùn)表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的投資收益。編制甲公司2×16年個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中與持有丙公司投資相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

(4)編制甲公司2×16年合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)與丙公司、乙公司未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益相關(guān)的調(diào)整或抵銷(xiāo)分錄。(2017年改編)

【答案】

(1)①甲公司取得乙公司4%股份應(yīng)當(dāng)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

理由：甲公司取得乙公司4%股份，未參與乙公司日常管理，也未擁有向乙公司派出董事會(huì)及管理人員的權(quán)利，則甲公司對(duì)乙公司不能形成控制或共同控制，也無(wú)重大影響，不能劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資，也未指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，所以應(yīng)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

借：交易性金融資產(chǎn)——成本　　　 13 600(6.8×2 000)

       投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　13 640

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　　 2 400

(8×2 000-13 600)

 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　　　　　　　　　 2 400

②甲公司取得丙公司20%股權(quán)應(yīng)當(dāng)劃分為長(zhǎng)期股權(quán)投資，并采用權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

理由：甲公司取得丙公司股權(quán)后，能夠派出董事參與丙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)丙公司具有重大影響。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　 4 800

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 800

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本 800(28 000×20%-4 800)

 貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

(2)

①甲公司對(duì)乙公司企業(yè)合并屬于非同一控制下企業(yè)合并。

理由：甲公司自公開(kāi)市場(chǎng)進(jìn)一步購(gòu)買(mǎi)乙公司40%股權(quán)后，對(duì)乙公司董事會(huì)進(jìn)行改選，改選后董事會(huì)由7名董事組成，其中甲公司派出4名成員。乙公司章程規(guī)定，除公司合并、分立等事項(xiàng)應(yīng)由董事會(huì)2/3成員通過(guò)外，其他財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策由董事會(huì)1/2以上(含1/2)成員通過(guò)后實(shí)施，甲公司能夠控制乙公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，且合并前雙方?jīng)]有關(guān)聯(lián)方關(guān)系，所以屬于非同一控制下企業(yè)合并。

②購(gòu)買(mǎi)日為2×16年6月30日。

理由：2×16年6月30日有關(guān)股份變更登記手續(xù)辦理完成，甲公司對(duì)乙公司董事會(huì)進(jìn)行改選，改選后能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制，所以2×16年6月30日為購(gòu)買(mǎi)日。

③合并成本=20 000×8.5+2 000×8.5=187 000(萬(wàn)元)。

④商譽(yù)=187 000-400 000×44%=11 000(萬(wàn)元)。

(3)

①甲公司2×16年度合并利潤(rùn)表中確認(rèn)的投資收益由兩部分構(gòu)成，一是對(duì)乙公司投資(個(gè)別報(bào)表)，二是對(duì)丙公司投資(個(gè)別報(bào)表、合并報(bào)表)。(詳見(jiàn)后附分錄)

甲公司2×16年度合并利潤(rùn)表中確認(rèn)的投資收益=(716+60)(丙公司)+1 000(乙公司)=1 776(萬(wàn)元)。

②甲公司2×16年度個(gè)別報(bào)表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的投資收益(丙公司)=[4 000-(2 400-1 200)/10-(900-600)]×20%=716(萬(wàn)元)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 716

 貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 716

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　 80(400×20%)

 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益　　　　　　　　　　80

【補(bǔ)充內(nèi)容】對(duì)乙公司追加投資

新購(gòu)買(mǎi)40%：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　 170 000

 貸：銀行存款　　　　　　　　　 170 000(20 000×8.5)

借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

原股權(quán)4%：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　 17 000(2 000×8.5)

 貸：交易性金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　　　　13 600

                               ——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　　　　 2 400

        投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

(4)

①甲公司與丙公司內(nèi)部交易的調(diào)整分錄：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　180(900×20%)

 貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　120(600×20%)

        投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

②甲公司與乙公司內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)分錄：

借：營(yíng)業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 100

 貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 100

借：營(yíng)業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 210

 貸：存貨　　　　　　　 210[(1 100-800)×(1-30%)]

借：少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　　　　　 117.6

 貸：少數(shù)股東損益　　　　　　　　　　117.6(210×56%)

借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 100

 貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 100

借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　55

 貸：信用減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　55

借：少數(shù)股東損益　　　　　　　　　　　　　　　　30.8

 貸：少數(shù)股東權(quán)益　　　　　　　　　　　30.8(55×56%)

【知識(shí)點(diǎn)6】公允價(jià)值轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算

【多選題】甲公司2×13年7月以860萬(wàn)元取得100萬(wàn)股乙公司股票，占乙公司發(fā)行在外股份的0.5%，作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，乙公司股票在2×13年年末市場(chǎng)價(jià)為每股10.2元，2×14年4月1日，甲公司又出資17 000萬(wàn)元購(gòu)買(mǎi)乙公司15%的股份，甲公司有權(quán)向乙公司施加重大影響，當(dāng)日乙公司股票價(jià)格為9元，2×15年5月，乙公司經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)進(jìn)行重大資產(chǎn)重組(接受其他股東增資)，甲公司在該項(xiàng)重大資產(chǎn)重組后持有乙公司的股權(quán)比例下降為10%,但仍能向乙公司董事會(huì)派出董事并對(duì)乙公司施加重大影響。

不考慮其他因素，下列關(guān)于因持有乙公司股權(quán)期間對(duì)甲公司利潤(rùn)的影響表述中，正確的有(　　)。(2016年改編)

A.2×14年持有乙公司15.5%股權(quán)應(yīng)享有乙公司利潤(rùn)的份額影響2×14年利潤(rùn)

B.2×14年增持股份時(shí)，原所持100萬(wàn)股乙公司股票公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額影響2×14年利潤(rùn)

C.2×13年持有乙公司股權(quán)期末公允價(jià)值相對(duì)于取得成本的變動(dòng)額影響2×13年利潤(rùn)

D.2×15年因重大資產(chǎn)重組，相應(yīng)享有乙公司凈資產(chǎn)份額的變動(dòng)額影響2×15年利潤(rùn)

【答案】ABC

【解析】選項(xiàng)D，2×15年因重大資產(chǎn)重組，相應(yīng)享有乙公司凈資產(chǎn)份額的變動(dòng)計(jì)入資本公積，不影響利潤(rùn)。

【知識(shí)點(diǎn)7】成本法轉(zhuǎn)公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)

【單選題】2×17年1月，甲公司出售所持子公司(乙公司)80%股權(quán)，出售后剩余5%股權(quán)不能再對(duì)乙公司進(jìn)行控制、共同控制或施加重大影響。下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司出售乙公司股權(quán)時(shí)對(duì)剩余5%股權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的是(　　)。(2018年)

A.按成本進(jìn)行計(jì)量

B.按公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為資本公積

C.視同取得該股權(quán)投資時(shí)即采用權(quán)益法核算并調(diào)整其賬面價(jià)值

D.按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行分類(lèi)和計(jì)量

【答案】D

【解析】出售后剩余5%股權(quán)不能再對(duì)乙公司進(jìn)行控制、共同控制或施加重大影響，應(yīng)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行分類(lèi)和計(jì)量，按照該時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益，選項(xiàng)D正確。

【知識(shí)點(diǎn)8】長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置

【單選題】2×15年6月，甲公司與乙公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓框架協(xié)議，協(xié)議約定將甲公司持有的丁公司20%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司，總價(jià)款為7億元，乙公司分為三次支付。2×15年支付了第一筆款項(xiàng)2億元。為了保證乙公司的利益，甲公司于2×15年11月將其持有的丁公司的5%股權(quán)過(guò)戶(hù)給乙公司，但乙公司暫時(shí)并不擁有與該5%股權(quán)對(duì)應(yīng)的表決權(quán)和利潤(rùn)分配權(quán)。假定甲公司、乙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，不考慮其他因素。

下列關(guān)于甲公司對(duì)該股權(quán)轉(zhuǎn)讓于2×15年會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的是(　　)。(2016年)

A.將實(shí)際收到的價(jià)款確認(rèn)為負(fù)債

B.將實(shí)際收到價(jià)款與所對(duì)應(yīng)的5%股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益

C.將甲公司與乙公司簽訂的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議作為或有事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露

D.將轉(zhuǎn)讓總價(jià)款與對(duì)丁公司20%股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓損益，未收到的轉(zhuǎn)讓款確認(rèn)為應(yīng)收款

【答案】A

【解析】因乙公司暫時(shí)并不擁有與該5%股權(quán)對(duì)應(yīng)的表決權(quán)和利潤(rùn)分配權(quán)，表明該5%股權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬依然保留在甲公司，甲公司不能對(duì)該5%股權(quán)進(jìn)行終止確認(rèn);收到的款項(xiàng)作為預(yù)收款項(xiàng)，選項(xiàng)A正確。

【知識(shí)點(diǎn)9】合營(yíng)安排的認(rèn)定

【多選題】不考慮其他因素，下列關(guān)于合營(yíng)安排的表述中，正確的有(　　)。(2016年)

A.合營(yíng)安排要求所有參與方都對(duì)該安排實(shí)施共同控制

B.能夠?qū)蠣I(yíng)企業(yè)施加重大影響的參與方，應(yīng)當(dāng)對(duì)其投資采用權(quán)益法核算

C.兩個(gè)參與方組合能夠集體控制某項(xiàng)安排的，該安排不構(gòu)成共同控制

D.合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)的，合營(yíng)方按一定比例享有該安排相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該安排相關(guān)負(fù)債

【答案】BC

【解析】選項(xiàng)A，合營(yíng)安排是指一項(xiàng)由兩個(gè)或兩個(gè)以上的參與方共同控制的安排，共同控制的前提是集體控制，集體控制的組合是指能夠聯(lián)合起來(lái)控制安排，又使得參與方數(shù)量最少的參與方組合，并不要求所有參與方都對(duì)該安排實(shí)施共同控制;選項(xiàng)D，合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)的，合營(yíng)方享有該安排相關(guān)資產(chǎn)且承擔(dān)該安排相關(guān)負(fù)債。

【單選題】下列關(guān)于合營(yíng)安排的表述中，正確的是(　　)。(2015年)

A.當(dāng)合營(yíng)安排未通過(guò)單獨(dú)主體達(dá)成時(shí)，該合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)

B.合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)的，參與方對(duì)合營(yíng)安排有關(guān)的凈資產(chǎn)享有權(quán)利

C.兩個(gè)參與方組合能夠集體控制某項(xiàng)安排的，該安排構(gòu)成合營(yíng)安排

D.合營(yíng)安排中參與方對(duì)合營(yíng)安排提供擔(dān)保的，該合營(yíng)安排為共同經(jīng)營(yíng)

【答案】A

【解析】選項(xiàng)B,合營(yíng)安排劃分為合營(yíng)企業(yè)的，參與方對(duì)合營(yíng)安排有關(guān)的凈資產(chǎn)享有權(quán)利;選項(xiàng)C，必須是具有唯一一組集體控制的參與方組合，能夠集體控制某項(xiàng)安排，該安排才能構(gòu)成合營(yíng)安排;選項(xiàng)D，參與方為合營(yíng)安排提供擔(dān)保(或提供擔(dān)保的承諾)的行為本身并不直接導(dǎo)致一項(xiàng)安排被分類(lèi)為共同經(jīng)營(yíng)。

不論你在什么時(shí)候開(kāi)始，重要的是開(kāi)始之后就不要停止；不論你在什么時(shí)候結(jié)束，重要的是結(jié)束之后就不要悔恨。注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間為10月11日、17日、18日，考生要合理規(guī)劃剩余的備考時(shí)間，爭(zhēng)取能順利通過(guò)考試。